فرض کنید پدری از دنیا رفته و از او یک آپارتمان، یک مغازه، یک خودرو و مقداری سپرده بانکی باقی مانده است. وراث پس از طی مراحل مربوط به انحصار وراثت و مالیات بر ارث تصمیم می‌گیرند به جای اینکه همه اموال برای سال‌ها به صورت مشاع میان آنها باقی بماند، ترکه را تقسیم کنند؛ آپارتمان به یکی از وراث برسد، مغازه سهم وارث دیگر شود و سایر دارایی‌ها نیز بین بقیه تقسیم شود.
اینجا یک سؤال مالیاتی مهم مطرح میشود:
آیا همین تقسیم اموال متوفی میان وراث، یک معامله جدید محسوب میشود و باید علاوه بر مالیات بر ارث، بابت تقسیم اموال نیز مالیات پرداخت شود؟
سؤال وقتی مهم‌تر میشود که ارزش دارایی‌ها با یکدیگر برابر نباشد. مثلاً ارزش آپارتمان ۲۰ میلیارد تومان و ارزش مغازه ۱۵ میلیارد تومان باشد و یکی از وراث برای برابر شدن سهم‌ها، مابه‌التفاوتی به وارث دیگر پرداخت کند. آیا این پرداخت باعث میشود عملیات از «تقسیم ارث» خارج و تبدیل به خرید و فروش یا انتقال مشمول مالیات شود؟
سازمان امور مالیاتی کشور در بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۵/۴۳ مورخ ۱۴۰۵/۰۵/۳۱ به این پرسش پاسخ مهمی داده است. موضوع بخشنامه نیز صراحتاً «عدم شمول مالیات نسبت به تقسیم اموال متوفی میان وراث» است. بر اساس این بخشنامه، تقسیم اموال و داراییهای متوفی بین وراث، چه با توافق ورثه و چه به حکم دادگاه، حتی در صورت نابرابر بودن ارزش اموال و لزوم پرداخت یا سازش مابهالتفاوت سهم‌ها، از بابت تقسیم مشمول مالیات دیگری نخواهد بود.
البته این حکم یک استثنای بسیار مهم دارد:
اگر ابتدا سهم هر وارث در تقسیم‌نامه مشخص شود و سپس یکی از وراث سهم خود را به وارث دیگری یا شخص ثالث منتقل کند، دیگر با «تقسیم ترکه» مواجه نیستیم؛ بلکه ممکن است یک انتقال جدید اتفاق افتاده باشد که حسب مورد مشمول مالیات مربوط به همان انتقال است.
در این مقاله، تفاوت این دو وضعیت را با استناد به ماده ۱۷ قانون مالیات‌های مستقیم، ماده ۳۲۶ قانون امور حسبی، ماده ۵۹۱ قانون مدنی، دادنامه شماره ۵ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و بخشنامه‌های سازمان امور مالیاتی بررسی می‌کنیم.
مالیات بر ارث با مالیات تقسیم ارث یکی نیست
برای فهم صحیح موضوع، ابتدا باید دو مفهوم را از هم جدا کنیم:
مالیات بر ارث و مالیات ناشی از تقسیم یا انتقال بعدی اموال وراث.
ماده ۱۷ قانون مالیات‌های مستقیم مقرر می‌کند اموال و دارایی‌هایی که در نتیجه فوت واقعی یا فرضی شخص به وراث منتقل میشود، مطابق مقررات این ماده مشمول مالیات است. قانونگذار برای هر گروه از دارایی‌ها نیز نرخ یا مأخذ مالیاتی مخصوصی تعیین کرده است. برای نمونه، سپرده‌های بانکی در شرایط مقرر ماده ۱۷ با نرخ سه درصد، برخی حقوق مالی با نرخ ده درصد، وسایل نقلیه با نرخ دو درصد بهای اعلامی سازمان امور مالیاتی و املاک و حق واگذاری محل نیز بر مبنای حکم بند ۵ ماده ۱۷ مشمول مالیات بر ارث می‌شوند.
بنابراین فوت شخص نخستین واقعه‌ای است که می‌تواند تکلیف مالیات بر ارث را ایجاد کند.
اما بعد از آن، وراث معمولاً با مسئله دیگری مواجه می‌شوند: اموالی که به آنها رسیده باید میانشان تعیین تکلیف و تقسیم شود.
برای مثال اگر سه نفر وارث یک آپارتمان باشند، موضوع مالیات بر ارث یک بحث است و اینکه در نهایت آپارتمان به کدام وارث اختصاص پیدا کند، بحث دیگری.
همین تفکیک، اساس بخشنامه جدید سازمان امور مالیاتی است.
به عبارت ساده:
مالیات بر ارث بابت انتقال دارایی در نتیجه فوت است؛ اما تقسیم ترکه، مرحله تعیین و تفکیک سهم وراث از همان اموال مشترک است.
بنابراین نباید بدون وجود حکم قانونی، صرف تقسیم اموال را یک معامله جدید و یک واقعه مالیاتی مستقل تلقی کرد.
بخشنامه جدید سازمان امور مالیاتی درباره تقسیم ارث چه می‌گوید؟
بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۵/۴۳ سازمان امور مالیاتی، حکم خود را بسیار روشن بیان کرده است.
در این بخشنامه ابتدا یادآوری میشود که اموالی که در نتیجه فوت به وراث منتقل می‌شوند مطابق ماده ۱۷ قانون مالیات‌های مستقیم مشمول مالیات بر ارث هستند. سپس با استناد به بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۵/۴۴، ماده ۳۲۶ قانون امور حسبی و ماده ۵۹۱ قانون مدنی اعلام میشود:
تقسیم اموال و داراییهای موضوع ماده ۱۷ میان وراث، اعم از اینکه تقسیم با تراضی وراث انجام شود یا به حکم دادگاه، حتی در صورت عدم تساوی و لزوم پرداخت، اصلاح یا سازش مابهالتفاوت سهم هر یک از وراث، از این بابت مشمول مالیات دیگری نخواهد بود.
اهمیت این عبارت در آن است که سازمان امور مالیاتی تنها تقسیم کاملاً مساوی را از مالیات خارج نکرده است.
ممکن است ترکه شامل دارایی‌هایی با ارزش‌های متفاوت باشد و امکان تقسیم ریاضی و کاملاً مساوی آنها وجود نداشته باشد. در این وضعیت ممکن است یکی از وراث مال گران‌تری دریافت کند و برای تعدیل سهم خود مبلغی به سایر وراث بپردازد.
بخشنامه جدید به صراحت چنین حالتی را نیز در چهارچوب تقسیم به رسمیت شناخته است.
چرا تقسیم ترکه «معامله» محسوب نمیشود؟
برای پاسخ به این سؤال باید از مقررات مالیاتی کمی فاصله بگیریم و به مقررات تقسیم در حقوق مدنی توجه کنیم.
نقش ماده ۳۲۶ قانون امور حسبی
ماده ۳۲۶ قانون امور حسبی مقرر می‌کند:
«مقررات قانون مدنی راجع به تقسیم در مورد تقسیم ترکه جاری است.»
بنابراین قواعد عمومی تقسیم اموال مشترک در قانون مدنی، در مورد تقسیم ترکه میان وراث نیز قابل اعمال است.
بعد از فوت شخص و انتقال ترکه به وراث، ممکن است مالکیت اموال تا زمان تقسیم به صورت مشترک میان آنها باقی بماند. تقسیم، سازوکاری است که به این وضعیت اشتراک پایان می‌دهد و سهم هر شخص را مشخص می‌کند.
در نتیجه صرف اینکه بعد از تقسیم، یک ملک به طور کامل به نام یکی از وراث قرار گیرد، الزاماً به این معنا نیست که سایر وراث سهم خود را در قالب یک معامله مستقل به او «فروخته‌اند».
ماده ۵۹۱ قانون مدنی چه می‌گوید؟
ماده ۵۹۱ قانون مدنی نیز مقرر کرده است:
«هرگاه تمام شرکاء به تقسیم مال مشترک راضی باشند تقسیم به نحوی که شرکاء تراضی نمایند به عمل می‌آید…»
عبارت «به نحوی که شرکاء تراضی نمایند» اهمیت زیادی دارد.
برای مثال فرض کنید سه وارث هر کدام یک‌سوم ترکه را به ارث برده‌اند. ترکه شامل یک آپارتمان، یک مغازه و داراییهای دیگری است.
قانون آنها را مجبور نکرده که:
یک‌سوم آپارتمان + یک‌سوم مغازه + یک‌سوم هر دارایی دیگر برای هر سه نفر باقی بماند.
آنها می‌توانند توافق کنند آپارتمان به وارث اول، مغازه به وارث دوم و سایر اموال به وارث سوم برسد و برای تعدیل ارزش سهم‌ها نیز ترتیباتی در نظر بگیرند.
همین ویژگی حقوقی تقسیم، زمینه فهم بخشنامه سازمان امور مالیاتی را فراهم می‌کند.
آیا تقسیم نامساوی ارث مشمول مالیات میشود؟
یکی از مهم‌ترین پرسش‌های عملی دقیقاً همین است.
فرض کنید ارزش سهم‌الارث دو وارث برابر است اما اموال باقی‌مانده از متوفی ارزش یکسانی ندارند.
مثلاً:
- یک آپارتمان به ارزش ۲۰ میلیارد تومان؛
- یک واحد تجاری به ارزش ۱۶ میلیارد تومان.
دو وارث توافق می‌کنند آپارتمان به وارث اول و واحد تجاری به وارث دوم برسد و وارث اول برای تعدیل سهم‌ها مبلغی به وارث دوم پرداخت کند.
آیا پرداخت این مبلغ به معنای خرید سهم وارث دوم است؟
مطابق بخشنامه ۲۰۰/۱۴۰۵/۴۳، صرف نابرابری ارزش اموال و لزوم پرداخت یا سازش مابهالتفاوت، موجب نمیشود که تقسیم به خودی خود مشمول مالیات دیگری شود. سازمان صراحتاً «عدم تساوی» و «پرداخت یا اصلاح یا سازش مابهالتفاوت» را در متن بخشنامه ذکر کرده است.
این موضوع اهمیت زیادی دارد؛ زیرا در عمل تقریباً غیرممکن است که ارزش همه داراییهای یک متوفی دقیقاً متناسب با سهم‌الارث وراث باشد.
اگر هر تفاوت ارزشی قرار بود معامله تلقی شود، بسیاری از تقسیم‌نامه‌های واقعی ممکن بود به اشتباه در معرض مطالبه مالیات قرار گیرند.
رأی مهم دیوان عدالت اداری درباره مالیات تقسیم مال مشاع
حکم بخشنامه ۱۴۰۵ یک سابقه قضایی مهم دارد.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در دادنامه شماره ۵ مورخ ۱۳۸۶/۰۱/۱۹ دو بخشنامه قدیمی مالیاتی را که امر تقسیم را مشمول مالیات دانسته بودند، ابطال کرد.
این رأی از منظر حقوق مالیاتی اهمیت ویژه‌ای دارد؛ زیرا دیوان استدلال خود را با اصل ۵۱ قانون اساسی آغاز کرد.
مطابق این اصل:
هیچ نوع مالیاتی وضع نمیشود مگر به موجب قانون.
هیأت عمومی دیوان نیز تصریح کرد که وضع و برقراری مالیات نیازمند حکم صریح قانونگذار است و تقسیم اموال مشاع، حتی با فرض عدم تساوی و لزوم پرداخت، اصلاح یا سازش مابهالتفاوت سهام مالکان، از مصادیق موردنظر مواد ۱۱۹ و ۱۸۷ قانون مالیات‌های مستقیم و سایر درآمدهای مشمول مالیات محسوب نمیشود.
به همین دلیل، بخشنامه‌هایی که تقسیم را مشمول مالیات اعلام کرده بودند، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات تشخیص داده شدند.
اختلاف سازمان امور مالیاتی و دیوان دقیقاً بر سر چه بود؟
گردش کار دادنامه شماره ۵ نکته جالبی را نشان می‌دهد.
دیدگاه مالیاتی مطرح‌شده در پرونده این بود که هنگام تقسیم مال مشاع، همیشه ارزش سهم اختصاصی اشخاص دقیقاً با ارزش سهم مشاع اولیه آنها برابر نیست.
بنابراین اگر در پایان تقسیم، طرفین تفاوت ارزش را از طریق صلح، سازش یا ترتیبات مشابه تعدیل کنند، شاید بتوان این قسمت از سند را واجد ماهیت معامله دانست.
این استدلال حتی در دفاعیات دفتر فنی مالیاتی مطرح شده بود. سازمان استدلال کرده بود که تفاوت میان حصه اختصاصی و سهم مشاع ممکن است از طریق صلح یا سازش طرفین تعیین تکلیف شود و این بخش از عملیات می‌تواند واجد اوصاف معاملات مقرر در ماده ۱۱۹ باشد.
اما هیأت عمومی دیوان این برداشت را نپذیرفت. دیوان به جای توجه صرف به تفاوت ارزش سهم‌ها، به یک اصل بنیادین توجه کرد:
برای گرفتن مالیات باید نص قانونی وجود داشته باشد.
بنابراین نمی‌توان صرفاً از طریق تفسیر اداری، عملی را که قانون به صراحت مشمول مالیات نکرده است، به یک واقعه مالیاتی تبدیل کرد.
بخشنامه سال ۱۳۹۵ چگونه رأی دیوان را اجرایی کرد؟
حدود ۹ سال پس از صدور رأی هیأت عمومی، سازمان امور مالیاتی بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۵/۴۴ مورخ ۱۳۹۵/۰۷/۱۳ را صادر کرد.
علت صدور بخشنامه بسیار قابل توجه است.
سازمان اعلام کرد که برخی ادارات امور مالیاتی هنگام محاسبه مالیات نقل و انتقال املاک، در برخورد با تقسیم‌نامه‌هایی که قدرالسهم مالکان تغییر کرده بود، مالیات مطالبه می‌کردند.
سازمان با استناد به همان رأی هیأت عمومی دیوان یادآوری کرد:
تقسیم اموال مشاع، حتی در صورت عدم تساوی و لزوم پرداخت یا اصلاح یا سازش مابهالتفاوت سهم مالکان، از مصادیق درآمدهای مشمول مالیات محسوب نمیشود. سپس نتیجه گرفت نحوه سازش مالکان برای تقسیم اموال مشاع در اسناد تقسیم‌نامه، ماهیتاً معامله نیست و مشمول محاسبه مالیات نخواهد بود.
این بخشنامه حلقه واسط مهمی میان رأی سال ۱۳۸۶ و بخشنامه جدید سال ۱۴۰۵ است.
بخشنامه ۱۴۰۵ چه چیز تازه‌ای به موضوع اضافه کرد؟
ممکن است این سؤال مطرح شود که اگر دیوان عدالت اداری در سال ۱۳۸۶ تکلیف را روشن کرده و سازمان امور مالیاتی نیز در سال ۱۳۹۵ بخشنامه صادر کرده، چرا در سال ۱۴۰۵ دوباره بخشنامه جدیدی صادر شده است؟
تفاوت مهم در قلمرو دو بخشنامه است.
بخشنامه سال ۱۳۹۵ درباره تقسیم اموال مشاع به صورت عمومی صحبت می‌کرد.
اما بخشنامه ۱۴۰۵ مشخصاً موضوع تقسیم اموال متوفی میان وراث را مورد توجه قرار داده است.
در پرونده ارث یک ویژگی اضافی وجود دارد:
دارایی پیش از تقسیم، در نتیجه فوت به وراث منتقل شده و خود این انتقال تابع مقررات مالیات بر ارث ماده ۱۷ است.
بخشنامه ۱۴۰۵ عملاً این مرز را روشن کرده است:
مالیات بر ارث باید طبق ماده ۱۷ پرداخت شود؛ اما بعد از آن، صرف تقسیم همان اموال میان وراث، یک واقعه مالیاتی جدید نیست.
بنابراین نمی‌توان مالیات بر ارث را با مالیات احتمالی ناشی از انتقال بعدی اموال مخلوط کرد.
مهم‌ترین استثنا؛ انتقال مال بعد از تقسیم ارث
تا اینجا ممکن است این تصور ایجاد شود که هر انتقالی میان وراث از مالیات خارج است. چنین برداشتی صحیح نیست.
خود بخشنامه ۱۴۰۵ بلافاصله یک مرز مشخص تعیین کرده است.
بر اساس تبصره ۴ ماده ۱۷ قانون مالیات‌های مستقیم، اگر وراث سهم خود از برخی اموال را به اشخاص ثالث یا وراث دیگر منتقل کنند، علاوه بر مالیات بر ارث، انتقال مزبور حسب مورد مشمول مالیات فصل مربوط خواهد بود.
داراییهای مورد اشاره تبصره ۴ عبارت‌اند از اموال موضوع بندهای ۲، ۴ و ۵ ماده ۱۷؛ یعنی از جمله:
سهام و سهم‌الشرکه و حق تقدم؛
انواع وسایل نقلیه موتوری زمینی، دریایی و هوایی؛
و املاک و حق واگذاری محل.
سازمان امور مالیاتی در بخشنامه جدید نیز تصریح کرده است که اگر پس از تنظیم تقسیم‌نامه و مشخص شدن سهم وراث، یکی از وراث سهم تعیین‌شده خود را به وارث دیگری یا شخص ثالث منتقل کند، این انتقال مشمول مقررات مالیاتی مربوط خواهد بود.
عبارت «پس از تنظیم تقسیم‌نامه و مشخص شدن سهم وراث» در اینجا بسیار تعیین‌کننده است.
تفاوت تقسیم ارث و انتقال بعدی با یک مثال روشن
فرض کنید پدری دو ملک از خود باقی گذاشته است:
ملک اول: ۱۲ میلیارد تومان
ملک دوم: ۸ میلیارد تومان
دو فرزند نیز به نسبت مساوی وارث او هستند.
حالت اول؛ تقسیم ترکه
وراث توافق می‌کنند:
ملک ۱۲ میلیاردی به فرزند اول برسد؛
ملک ۸ میلیاردی به فرزند دوم برسد؛
فرزند اول نیز برای تعدیل سهم، ۲ میلیارد تومان مابهالتفاوت پرداخت کند.
اگر این ترتیبات در چهارچوب تقسیم ترکه صورت بگیرد، صرف اختلاف ارزش و پرداخت مابهالتفاوت باعث نمیشود تقسیم به معامله مالیاتی تبدیل شود.
این همان حالتی است که بخشنامه جدید درباره آن صحبت می‌کند.
حالت دوم؛ انتقال بعد از تقسیم
این بار فرض کنیم ابتدا تقسیم‌نامه تنظیم شود:
ملک اول به طور قطعی سهم فرزند اول شود و ملک دوم سهم فرزند دوم.
چند ماه بعد، فرزند دوم تصمیم بگیرد ملک خود را به فرزند اول بفروشد یا به هر طریق دیگری منتقل کند.
در این حالت دیگر مسئله «تقسیم ارث» نیست.
سهم‌ها قبلاً مشخص شده و اکنون مالک یک دارایی، مال خود را به دیگری منتقل می‌کند.
این انتقال باید مستقلاً از حیث مقررات مالیاتی بررسی شود.
در نتیجه:
انتقال مال به یک وارث در فرآیند تقسیم ≠ انتقال همان مال بعد از پایان تقسیم
تفکیک این دو وضعیت مهم‌ترین نکته عملی بخشنامه است.
آیا تقسیم ملک ورثه‌ای مشمول مالیات نقل و انتقال ملک است؟
اگر اختصاص ملک به یکی از وراث واقعاً در چهارچوب تقسیم ترکه انجام شود، مطابق بخشنامه جدید، صرف تقسیم از این بابت مشمول مالیات دیگری نیست.
این موضوع را نباید با مالیات بر ارث خود ملک اشتباه گرفت.
بند ۵ ماده ۱۷ برای املاک و حق واگذاری محل، نحوه محاسبه مالیات بر ارث را تعیین کرده و آن را به نرخ‌های مقرر در ماده ۵۹ مرتبط کرده است. اما این ارجاع به معنای آن نیست که هر تقسیم ملک موروثی، خود یک معامله مستقل موضوع ماده ۵۹ باشد.
بنابراین باید میان دو موضوع تفکیک کرد:
اول: مالیاتی که به دلیل انتقال ملک در نتیجه فوت و تحت عنوان مالیات بر ارث ایجاد میشود.
دوم: مالیات نقل و انتقالی که ممکن است در نتیجه یک معامله مستقل بعدی ایجاد شود.
بخشنامه ۱۴۰۵ می‌گوید صرف مرحله تقسیم، مالیات مستقل دیگری ایجاد نمی‌کند.
آیا پرداخت مابهالتفاوت سهم‌الارث مالیات دارد؟
یکی از ارزشمندترین قسمت‌های بخشنامه جدید همین موضوع است.
سازمان امور مالیاتی به صراحت پذیرفته است که حتی اگر ارزش سهم‌هایی که در جریان تقسیم به وراث می‌رسد برابر نباشد و برای تعدیل آن نیاز به پرداخت، اصلاح یا سازش مابهالتفاوت وجود داشته باشد، صرف این وضعیت باعث ایجاد مالیات جدید نمیشود.
این حکم با رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز هماهنگ است؛ زیرا دیوان هم در دادنامه شماره ۵، عدم تساوی و لزوم پرداخت یا سازش مابهالتفاوت را برای تبدیل تقسیم به یک واقعه مالیاتی کافی ندانسته است.
البته در عمل باید میان «تعدیل واقعی در جریان تقسیم» و «معامله مستقلی که صرفاً عنوان تقسیم بر آن گذاشته شده» تفاوت قائل شد.
بخشنامه درباره تقسیم واقعی صحبت می‌کند.
بنابراین صرف استفاده از واژه‌هایی مانند «تقسیم‌نامه» یا «سازش» در یک سند، به تنهایی تعیین‌کننده ماهیت عملیات نیست.
چرا اصل ۵۱ قانون اساسی در این موضوع اهمیت دارد؟
یکی از دلایلی که دادنامه شماره ۵ ارزش آموزشی بالایی دارد، این است که موضوع را به یکی از مهم‌ترین اصول حقوق مالیاتی متصل می‌کند:
اصل قانونی بودن مالیات
اصل ۵۱ قانون اساسی اعلام می‌کند:
هیچ نوع مالیات وضع نمیشود مگر به موجب قانون.
معنای عملی این اصل آن است که دستگاه مالیاتی نمی‌تواند صرفاً بر اساس برداشت اداری، شباهت اقتصادی یا تفسیر موسع، یک واقعه را مشمول مالیات کند.
باید بتوان برای مطالبه مالیات، مستند قانونی مشخص ارائه کرد.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز دقیقاً بر همین مبنا بخشنامه‌های قدیمی را ابطال کرد. وقتی قانون تقسیم نامساوی اموال مشاع را به عنوان یک منبع یا معامله مشمول مالیات معرفی نکرده بود، مقام اداری نمی‌توانست از طریق بخشنامه چنین مالیاتی ایجاد کند.
این اصل تنها محدود به ارث نیست و در بسیاری از اختلافات مالیاتی اهمیت دارد.
تقسیم با توافق وراث بهتر است یا حکم دادگاه؟
از حیث حکم مورد بحث در بخشنامه جدید، تفاوتی میان این دو حالت دیده نمیشود.
بخشنامه صراحتاً تقسیم را:
«اعم از اینکه به تراضی ورثه باشد یا به حکم دادگاه»
مشمول حکم عدم تعلق مالیات دیگری دانسته است.
این حکم با ساختار ماده ۵۹۱ قانون مدنی نیز هماهنگ است.
در صورت توافق شرکا، تقسیم بر اساس تراضی آنها صورت می‌گیرد و در صورت عدم توافق، تحت شرایط مقرر قانونی امکان مراجعه به حاکم برای تقسیم وجود دارد.
در نتیجه اصل مسئله مالیاتی، نه توافقی یا قضایی بودن تقسیم، بلکه ماهیت عملیات به عنوان تقسیم است.
وراث در تنظیم تقسیم‌نامه به چه نکته‌ای توجه کنند؟
بخشنامه جدید یک پیام عملی مهم برای وراث، وکلا، مشاوران مالیاتی و دفاتر اسناد رسمی دارد:
باید میان عملیات مربوط به تقسیم ترکه و هرگونه انتقال مستقل پس از تقسیم مرز روشنی وجود داشته باشد.
اگر قرار است در جریان تقسیم، مالی مشخص به یک وارث اختصاص یابد و برای تعدیل سهم‌ها مابه‌التفاوتی تعیین شود، بهتر است ماهیت و ارتباط این پرداخت با تقسیم ترکه در اسناد مربوط شفاف باشد.
اما اگر سهم یک وارث ابتدا مشخص شده و سپس همان سهم به شخص دیگری منتقل میشود، نمی‌توان صرفاً به دلیل اینکه انتقال میان دو وارث صورت گرفته، آن را همچنان تقسیم ترکه تلقی کرد.
توالی حقوقی وقایع در اینجا اهمیت زیادی دارد:
فوت → تعلق مالیات بر ارث → تقسیم ترکه → تعیین سهم هر وارث → انتقال احتمالی بعدی
هر مرحله باید جداگانه از نظر حقوقی و مالیاتی بررسی شود.
آیا بخشنامه جدید به معنی معافیت کامل اموال ارثی از مالیات است؟
خیر، این یکی از مهم‌ترین سوءبرداشت‌هایی است که باید از آن جلوگیری کرد.
بخشنامه نمی‌گوید «ارث مالیات ندارد».
بلکه می‌گوید:
تقسیم اموال متوفی میان وراث، علاوه بر مالیات بر ارث، از بابت خود تقسیم مشمول مالیات دیگری نیست.
مالیات بر ارث موضوع ماده ۱۷ همچنان برقرار است. نرخ و مأخذ مالیات نیز با توجه به نوع دارایی و شرایط قانونی متفاوت خواهد بود.
همچنین اگر پس از تقسیم، انتقال مستقلی صورت گیرد، آن انتقال ممکن است حسب مورد مالیات خاص خود را داشته باشد.
بنابراین عبارت دقیق‌تر این است:
تقسیم ترکه از بابت تقسیم، مالیات مستقل دیگری ندارد؛ نه اینکه اموال موروثی اصولاً از مالیات معاف باشند.
جمع‌بندی؛ بالاخره تقسیم ارث بین وراث مالیات دارد یا نه؟
پاسخ کوتاه این است:
خود تقسیم اموال متوفی بین وراث، در شرایطی که واقعاً تقسیم ترکه باشد، علاوه بر مالیات بر ارث مشمول مالیات دیگری نیست.
این قاعده حتی در مواردی که:
- تقسیم با توافق وراث انجام شود؛
- تقسیم به حکم دادگاه باشد؛
- ارزش اموال اختصاص‌یافته به وراث مساوی نباشد؛
- برای تعدیل سهم‌ها مابهالتفاوت پرداخت شود؛
- یا وراث درباره تفاوت ارزش سهم‌ها اصلاح یا سازش کنند،
طبق بخشنامه شماره ۲۰۰/۱۴۰۵/۴۳ قابل اعمال است.
این حکم نیز بدون سابقه نیست. هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در دادنامه شماره ۵ مورخ ۱۳۸۶/۰۱/۱۹ بر مبنای اصل قانونی بودن مالیات اعلام کرده بود تقسیم مال مشاع، حتی با عدم تساوی و تعدیل مابهالتفاوت، بدون حکم قانونی صریح قابل مشمول مالیات دانستن نیست.
سازمان امور مالیاتی نیز در بخشنامه ۲۰۰/۹۵/۴۴ این رأی را مورد تأکید قرار داده و اعلام کرده بود سازش مالکان برای تقسیم اموال مشاع در اسناد تقسیم‌نامه، ماهیتاً معامله محسوب نمیشود.
اما یک خط قرمز مهم وجود دارد:
وقتی تقسیم تمام شده، سهم هر وارث مشخص شده و سپس یکی از وراث سهم متعلق به خود را به وارث دیگر یا شخص ثالث منتقل می‌کند، دیگر با تقسیم ترکه مواجه نیستیم.
در این مرحله باید مالیات انتقال جدید، حسب نوع دارایی و مقررات مربوط، جداگانه بررسی شود.
بنابراین شاید بهترین خلاصه برای کل این بحث همین جمله باشد:
«تقسیم ارث، معامله بین وراث نیست؛ اما معامله‌ای که پس از تقسیم انجام میشود، دیگر تقسیم ارث محسوب نمیشود.»
پرسش‌های پرتکرار این موضوع
آیا برای تقسیم ملک موروثی بین وراث باید مالیات نقل و انتقال پرداخت شود؟
اگر اختصاص ملک به یکی از وراث در چهارچوب واقعی تقسیم ترکه صورت گیرد، مطابق بخشنامه ۲۰۰/۱۴۰۵/۴۳، از بابت خود تقسیم مشمول مالیات دیگری نیست. البته مالیات بر ارث ملک طبق ماده ۱۷ موضوع جداگانه‌ای است.
اگر یک وارث سهم سایر وراث را بگیرد، آیا مالیات تعلق می‌گیرد؟
پاسخ بستگی به ماهیت عملیات دارد. اگر اختصاص مال در جریان تقسیم ترکه و در قالب تقسیم و تعدیل سهم‌ها انجام شود، حکم بخشنامه قابل طرح است. اما اگر ابتدا سهم‌ها مشخص شوند و سپس یک وارث سهم وارث دیگر را خریداری یا به نحو دیگری دریافت کند، انتقال بعدی باید مستقلاً از نظر مالیاتی بررسی شود.
آیا تقسیم نامساوی بین وراث مالیات دارد؟
صرف نامساوی بودن ارزش اموال تقسیمشده، طبق بخشنامه جدید موجب تعلق مالیات دیگری نیست. حتی پرداخت، اصلاح یا سازش مابهالتفاوت نیز در متن بخشنامه پیشبینی شده است.
آیا تقسیم قضایی ترکه نیز مشمول این حکم است؟
بله. بخشنامه صراحتاً تقسیم با تراضی وراث و تقسیم به حکم دادگاه را مشمول حکم خود دانسته است.
آیا مالیات بر ارث با صدور این بخشنامه حذف شده است؟
خیر. مالیات بر ارث موضوع ماده ۱۷ همچنان برقرار است. بخشنامه فقط اعلام می‌کند خود عملیات تقسیم، علاوه بر مالیات بر ارث، از این بابت مشمول مالیات دیگری نیست.
اگر بعد از تقسیم، وارث ملک خود را به وارث دیگری انتقال دهد چه میشود؟
این انتقال دیگر تقسیم ترکه محسوب نمیشود. در مورد داراییهای موضوع تبصره ۴ ماده ۱۷، انتقال به وارث دیگر یا شخص ثالث علاوه بر مالیات بر ارث، حسب مورد مشمول مالیات مقرر در فصل مربوط خواهد بود.
مبنای قانونی عدم دریافت مالیات از تقسیم چیست؟
در کنار قواعد تقسیم در قانون مدنی و قانون امور حسبی، یکی از مهم‌ترین مستندات، دادنامه شماره ۵ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری است. دیوان با استناد به اصل ۵۱ قانون اساسی تأکید کرده که وضع مالیات نیازمند حکم صریح قانون است و نمی‌توان تقسیم مال مشاع را بدون نص قانونی مشمول مالیات دانست.
هنوز دیدگاهی ثبت نشده است
اولین تجربه یا سوال را شما بنویسید تا گفت‌وگو شروع شود.