فرض کنید شخصی سهام شرکت، سهمالشرکه یا ملکی را بدون دریافت پول، از طریق صلح بلاعوض، صلح غیرمعوض یا هبه به شخص دیگری منتقل میکند.
سؤال مهم این است:
آیا این انتقال مثل فروش عادی مشمول مالیات نقلوانتقال است؟
یا چون انتقالدهنده چیزی دریافت نکرده، نباید از او مالیات نقلوانتقال گرفت؟
و اگر انتقالدهنده مالیات نمیدهد، آیا انتقالگیرنده به دلیل دریافت مال مجانی مشمول مالیات میشود؟
این سؤال، هم درباره سهام و سهمالشرکه مطرح است و هم درباره املاک و مستغلات.
پاسخ کوتاه این است:
در انتقال بلاعوض، باید دید چه کسی واقعاً منفعت یا درآمد تحصیل کرده است.
اگر انتقالدهنده چیزی دریافت نکرده باشد، معمولاً مطالبه مالیات نقلوانتقال از او محل ایراد است. اما انتقالگیرنده چون مالی را بهصورت بلاعوض تحصیل کرده، میتواند مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی شود.
در این مقاله از مجله آقای مالیات، ابتدا رأی شورای عالی مالیاتی درباره صلح غیرمعوض سهام را بررسی میکنیم، سپس همین منطق را در صلح بلاعوض املاک با توجه به مواد ۵۹ ق.م.م و ۶۳ قانون مالیاتهای مستقیم و بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰ تحلیل میکنیم.
اول مسئله را ساده کنیم؛ انتقال معوض و انتقال بلاعوض چه فرقی دارند؟
برای فهم موضوع، باید میان دو نوع انتقال تفاوت بگذاریم.
انتقال معوض چیست؟
انتقال معوض یعنی شخص مالی را منتقل میکند و در مقابل، چیزی دریافت میکند، مثلاً:
- شخصی ملکی را میفروشد و پول میگیرد.
- شخصی سهام شرکت را واگذار میکند و ثمن معامله دریافت میکند.
- شخصی ملک خود را صلح میکند و در مقابل، مالالصلح واقعی و قابل توجه دریافت میکند.
در این حالت، انتقالدهنده معمولاً درآمد یا عوضی به دست آورده و حسب مورد، بحث مالیات نقلوانتقال مطرح میشود.
انتقال بلاعوض چیست؟
انتقال بلاعوض یعنی شخص مالی را منتقل میکند اما در مقابل، عوض واقعی دریافت نمیکند، مثل:
- هبه ملک به فرزند؛
- صلح بلاعوض سهام به یکی از اعضای خانواده؛
- انتقال سهمالشرکه بدون دریافت مالالصلح واقعی؛
- صلح ملک با مالالصلح کاملاً صوری و ناچیز.
در اینجا انتقالدهنده مالی را از دارایی خود خارج کرده، اما چیزی دریافت نکرده است. در مقابل، انتقالگیرنده بدون پرداخت عوض واقعی، مالک مال یا منفعتی شده است.
پس سؤال مالیاتی اصلی این است:
در انتقال بلاعوض، آیا باید انتقالدهنده را مؤدی بدانیم یا انتقالگیرنده را؟
مالیات صلح غیرمعوض سهام طبق رأی شورای عالی مالیاتی
یکی از مستندات مهم در این موضوع، صورتجلسه مورخ ۱۳۹۹/۷/۲ شورای عالی مالیاتی است که در اجرای بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم صادر شده است.
موضوع ابهام این بود که اگر سهام، سهمالشرکه، حق تقدم سهام یا سهمالشرکه شرکا از طریق صلح غیرمعوض یا هبه منتقل شود، مالیات آن چگونه محاسبه میشود؟
سه نظر درباره صلح غیرمعوض سهام
در رأی شورای عالی مالیاتی، سه نظر مطرح شده بود.
نظر اول؛ فقط مالیات اتفاقی برای انتقالگیرنده
طبق نظر اول، چون انتقال سهام یا سهمالشرکه بهصورت صلح بلاعوض انجام شده، انتقالدهنده درآمدی تحصیل نکرده است.
پس انتقالدهنده نباید مشمول مالیات نقلوانتقال سهام موضوع تبصره ۱ ماده ۱۴۳ یا ماده ۱۴۳ مکرر شود.
اما انتقالگیرنده چون مالی را بهصورت بلاعوض تحصیل کرده، مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی موضوع فصل ششم باب سوم قانون مالیاتهای مستقیم است.
نظر دوم؛ فقط مالیات نقلوانتقال از انتقالدهنده
طبق نظر دوم، هر نوع نقلوانتقال سهام، حتی اگر بلاعوض باشد، مشمول مالیات مقطوع موضوع ماده ۱۴۳ یا ۱۴۳ مکرر است.
در این نگاه، همین که سهام منتقل شده کافی است و نوع عقد، یعنی معوض یا بلاعوض بودن، اثر تعیینکننده ندارد.
نظر سوم؛ هم مالیات نقلوانتقال و هم مالیات اتفاقی
نظر سوم، جمع بین دو نظر قبلی بود.
بر اساس این دیدگاه، انتقالدهنده باید مالیات نقلوانتقال سهام را پرداخت کند و انتقالگیرنده هم به دلیل تحصیل مال بلاعوض، مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی شود.
این نظر، سنگینترین بار مالیاتی را ایجاد میکرد.
شورای عالی مالیاتی کدام نظر را پذیرفت؟
شورای عالی مالیاتی در نهایت نظر اول را پذیرفت.
استدلال اصلی شورا این بود که مالیات نقلوانتقال سهام موضوع تبصره ۱ ماده ۱۴۳ و ماده ۱۴۳ مکرر، در ماهیت خود مالیات بر درآمد است؛ فقط قانونگذار برای آن نرخ مقطوع تعیین کرده است.
پس وقتی سهام بهصورت صلح غیرمعوض یا هبه منتقل میشود، انتقالدهنده درآمدی به دست نمیآورد که بابت آن مالیات نقلوانتقال سهام بدهد.
اما انتقالگیرنده، مالی را مجاناً تحصیل کرده و از این جهت مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی است.
بنابراین نتیجه رأی درباره سهام این است:
در صلح غیرمعوض یا هبه سهام و سهمالشرکه، مالیات نقلوانتقال سهام از انتقالدهنده مطالبه نمیشود؛ بلکه انتقالگیرنده از جهت تحصیل مال بلاعوض، مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی خواهد بود.
آیا همین منطق درباره صلح بلاعوض ملک هم قابل اجراست؟
حالا سؤال اصلی این مقاله مطرح میشود:
اگر همین اتفاق درباره ملک رخ دهد، یعنی شخصی ملک خود را بهصورت صلح بلاعوض یا هبه منتقل کند، آیا انتقالدهنده باید مالیات نقلوانتقال قطعی املاک موضوع ماده ۵۹ ق.م.م را پرداخت کند؟
پاسخ این است:
در املاک، نتیجه حتی روشنتر است؛ چون ماده ۶۳ قانون مالیاتهای مستقیم صراحتاً نقلوانتقال بلاعوض را از شمول مالیات نقلوانتقال قطعی املاک جدا کرده است.
ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم چه میگوید؟
طبق ماده ۵۹ قانون مالیاتهای مستقیم، نقلوانتقال قطعی املاک به مأخذ ارزش معاملاتی و به نرخ پنج درصد، مشمول مالیات است.
همچنین انتقال حق واگذاری محل به مأخذ وجوه دریافتی مالک یا صاحب حق و به نرخ دو درصد مشمول مالیات است.
پس در حالت عادی، اگر ملکی فروخته شود یا بهصورت معوض منتقل شود، مالیات نقلوانتقال قطعی املاک مطرح میشود.
اما ماده ۵۹ ق.م.م را نباید جدا از ماده ۶۳ ق.م.م خواند.
ماده ۶۳ ق.م.م چه استثنایی ایجاد کرده است؟
ماده ۶۳ قانون مالیاتهای مستقیم میگوید:
نقلوانتقال قطعی املاکی که به صورتی غیر از عقد بیع انجام میشود، به استثنای نقلوانتقال بلاعوض، مشمول مالیات نقلوانتقال قطعی املاک است.
این ماده چند نکته مهم دارد:
- اول اینکه فقط فروش یا بیع مشمول مالیات نقلوانتقال نیست؛ عقود دیگری مثل صلح، هبه معوض یا معاوضه هم میتوانند در صورت معوض بودن، مشمول مالیات نقلوانتقال شوند.
- دوم اینکه قانونگذار صراحتاً نقلوانتقال بلاعوض را استثنا کرده است.
- سوم اینکه در انتقال بلاعوض، باید سراغ «مقررات مربوط» رفت؛ یعنی مقررات مالیات بر درآمد اتفاقی.
بنابراین در صلح بلاعوض ملک، نقطه شروع تحلیل ماده ۶۳ ق.م.م است.
بخشنامه ۱۳۵۳۰ درباره صلح و هبه ملک چه میگوید؟
بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰ مورخ ۱۳۸۴/۷/۲۷ سازمان امور مالیاتی، درباره فصل مالیات بر درآمد املاک، دقیقاً همین موضوع را توضیح داده است.
در بند مربوط به ماده ۶۳، بخشنامه میگوید منظور از نقلوانتقال قطعی املاک به صورتی غیر از عقد بیع، عقودی مانند صلح، هبه و معاوضه است.
سپس صریحاً تفکیک میکند:
اگر صلح و هبه معوض باشد، انتقالدهنده ملک طبق ماده ۵۹ ق.م.م مشمول مالیات نقلوانتقال خواهد بود.
اما اگر صلح و هبه بلاعوض باشد، انتقالگیرنده مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی طبق فصل ششم باب سوم قانون مالیاتهای مستقیم شناخته میشود.
پس درباره املاک، برخلاف برخی ابهامها، پاسخ روشن است:
صلح بلاعوض ملک، مالیات نقلوانتقال ماده ۵۹ ق.م.م برای انتقالدهنده ندارد؛ اما انتقالگیرنده از جهت مالیات بر درآمد اتفاقی بررسی میشود.
نتیجه مشترک در سهام و املاک
اگر بخواهیم نتیجه را ساده کنیم، قاعده کلی این است:
در انتقال بلاعوض سهام یا ملک، انتقالدهنده چون عوضی دریافت نمیکند، اصولاً از جهت مالیات نقلوانتقال مشمول نمیشود؛ اما انتقالگیرنده چون مالی را مجاناً تحصیل کرده، مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی میشود.
با این تفاوت که:
در مورد سهام و سهمالشرکه، این نتیجه بر اساس رأی شورای عالی مالیاتی و تحلیل ماهیت مالیات نقلوانتقال سهام بهعنوان مالیات بر درآمد با نرخ مقطوع به دست میآید.
اما در مورد املاک و مستغلات، علاوه بر منطق مشترک، ماده ۶۳ ق.م.م و بخشنامه ۱۳۵۳۰ صراحتاً همین نتیجه را بیان کردهاند.
تفاوت صلح بلاعوض، صلح معوض و صلح محاباتی
برای استفاده درست از این قاعده، باید سه حالت را از هم جدا کنیم.
صلح بلاعوض
در صلح بلاعوض، انتقالدهنده عوض واقعی دریافت نمیکند.
مثلاً پدر، ملکی را بدون دریافت پول یا مالالصلح واقعی به فرزند خود صلح میکند.
در این حالت، انتقالدهنده بابت مالیات نقلوانتقال ماده ۵۹ ق.م.م مشمول نیست، اما انتقالگیرنده از جهت مالیات بر درآمد اتفاقی بررسی میشود.
همین منطق درباره صلح غیرمعوض سهام نیز جاری است.
صلح معوض
در صلح معوض، انتقالدهنده در برابر مالی که منتقل میکند، عوض واقعی و قابل اعتنا دریافت میکند.
در املاک، صلح معوض مشمول مالیات نقلوانتقال ماده ۵۹ برای انتقالدهنده است.
در سهام، حسب مورد ماده ۱۴۳ یا ماده ۱۴۳ مکرر درباره مالیات نقلوانتقال سهام مطرح میشود.
صلح محاباتی
صلح محاباتی یعنی معامله ظاهراً معوض است، اما عوض تعیینشده کمتر از ارزش واقعی مال است، مثلاً ملکی با ارزش واقعی بسیار بالا، در مقابل مبلغ بسیار پایین صلح میشود.
در این حالت، باید بررسی کرد چه کسی از مابهالتفاوت ارزش عوضین منتفع شده است. طبق ماده ۱۱۹ و تبصره ۱ ماده ۱۲۰ قانون مالیاتهای مستقیم، تحصیل مال از طریق معاملات محاباتی میتواند مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی شود.
پس در صلح محاباتی، ممکن است علاوه بر آثار نقلوانتقال، بحث مالیات اتفاقی نسبت به مابهالتفاوت ارزش عوضین هم مطرح شود.
صلح با مالالصلح ناچیز؛ آیا واقعاً معوض است؟
یکی از نکات مهم بخشنامه ۱۳۵۳۰ این است که اگر در سند صلح، مالالصلح تقریباً بیارزش قید شود، این موضوع به معنای معوض بودن واقعی معامله نیست.
در بخشنامه مثالهایی مانند مقدار ناچیز نبات یا نمک آمده که صرفاً برای تکمیل ارکان معامله در سند قید میشود. سازمان امور مالیاتی اعلام کرده این نوع مالالصلح، پرداخت عوض محسوب نمیشود و چنین عقودی بلاعوض تلقی میشوند.
بنابراین اگر در سند صلح ملک نوشته شود:
«صلح در برابر یک شاخه نبات» یا «صلح در برابر مبلغی کاملاً ناچیز و صوری» نباید فوراً نتیجه گرفت معامله معوض است، در چنین مواردی، از نظر مالیاتی، معامله میتواند در حکم صلح بلاعوض باشد و مالیات اتفاقی متوجه انتقالگیرنده شود.
صلح عمری ملک چه تفاوتی دارد؟
صلح عمری را باید جداگانه بررسی کرد.
در صلح عمری، معمولاً مالک، عین ملک را به دیگری منتقل میکند اما منافع ملک را تا پایان عمر خود یا برای مدت معین برای خود نگه میدارد.
اینجا موضوع فقط انتقال بلاعوض ساده نیست؛ چون باید دید منافع ملک در اختیار چه کسی است، چه زمانی منتقل میشود و متصالح در چه زمانی مالک منافع میشود.
ماده ۱۲۲ قانون مالیاتهای مستقیم درباره صلح مالی که منافع آن مادامالعمر یا برای مدت معین به مصالح یا شخص ثالث اختصاص داده میشود، حکم خاص دارد.
همچنین بخشنامه ۱۳۵۳۰ در بحث حق انتفاع توضیح میدهد که اگر مالک با انتقال عین، منافع ملک را بهصورت عمری یا رقبی برای خود حفظ کند و شخصاً از ملک استفاده کند، چون نفع خاصی از سوی دیگری عاید او نشده، از این جهت مشمول پرداخت مالیات نیست.
پس در مقالههای عملی یا پروندههای واقعی، نباید صلح عمری را با صلح بلاعوض ساده یکی دانست.
مأخذ مالیات اتفاقی در صلح بلاعوض ملک چیست؟
طبق ماده ۱۲۰ قانون مالیاتهای مستقیم، درآمد مشمول مالیات اتفاقی اصولاً صد درصد درآمد حاصله است.
در مورد داراییهای غیرنقدی، مأخذ محاسبه مالیات بر اساس نوع دارایی تعیین میشود.
درباره املاکی که برای آنها ارزش معاملاتی ماده ۶۴ ق.م.م تعیین شده، طبق تبصره ۲ ماده ۱۲۰ق.م.م، تا زمان استقرار بستر اجرایی مربوط، ارزش معاملاتی مأخذ محاسبه مالیات اتفاقی است.
بنابراین در صلح بلاعوض ملک، مالیات اتفاقی انتقالگیرنده معمولاً بر اساس ارزش معاملاتی یا مأخذ مقرر قانونی محاسبه میشود، نه الزاماً قیمت روز بازار.
البته در پروندههای واقعی باید زمان معامله، وضعیت اجرای سامانهها، نوع ملک، ارزش معاملاتی و مقررات جاری همان زمان بررسی شود.
مأخذ مالیات اتفاقی در صلح غیرمعوض سهام چیست؟
در صلح غیرمعوض سهام، انتقالگیرنده مالی غیرنقدی تحصیل میکند.
با توجه به قاعده کلی ماده ۱۲۰ ق.م.م، در داراییهایی که مشمول حکم خاص ارزش معاملاتی املاک نیستند، باید بهای روز تحقق درآمد یا مأخذ مقرر قانونی ملاک قرار گیرد.
بنابراین در سهام بورسی، ارزش روز سهام میتواند مبنای تحلیل باشد و در سهام یا سهمالشرکه شرکتهای غیربورسی، ارزشگذاری ممکن است پیچیدهتر شود و نیاز به بررسی اسناد، ارزش واقعی، دفاتر، سرمایه، حقوق صاحبان سهام و سایر قرائن داشته باشد.
در هر حال، نکته اصلی این است:
مالیات اتفاقی انتقالگیرنده سهام، جدا از مالیات نقلوانتقال سهام انتقالدهنده است؛ و در صلح غیرمعوض، طبق رأی شورای عالی مالیاتی، انتقالدهنده بابت مالیات نقلوانتقال سهام مشمول نمیشود.
یک مثال ساده درباره صلح بلاعوض ملک
فرض کنید شخصی یک واحد آپارتمان را بدون دریافت هیچ مبلغی به فرزند خود صلح میکند.
اگر این صلح واقعاً بلاعوض باشد، انتقالدهنده درآمدی تحصیل نکرده است.
بنابراین مطالبه مالیات نقلوانتقال ماده ۵۹ ق.م.م از انتقالدهنده قابل دفاع نیست.
اما فرزند، ملکی را بهصورت بلاعوض تحصیل کرده است. پس از جهت مالیات بر درآمد اتفاقی، وضعیت او باید طبق مواد ۱۱۹ و ۱۲۰ قانون مالیاتهای مستقیم بررسی شود.
یک مثال ساده درباره صلح غیرمعوض سهام
فرض کنید شخصی سهمالشرکه خود را در یک شرکت مسئولیت محدود، بدون دریافت مالالصلح واقعی، به برادر خود صلح میکند.
در این حالت، انتقالدهنده بابت این انتقال درآمدی کسب نکرده است.
بر اساس رأی شورای عالی مالیاتی، نمیتوان او را از جهت مالیات نقلوانتقال سهام یا سهمالشرکه مشمول دانست.
اما انتقالگیرنده، سهمالشرکه را بلاعوض تحصیل کرده است و از این جهت مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی خواهد بود.
چکلیست کاربردی برای مشاوران مالیاتی و مؤدیان
قبل از هر تحلیل مالیاتی درباره صلح سهام یا ملک، باید این سؤالات بررسی شود:
۱. موضوع انتقال چیست؟
سهام بورسی است؟
سهمالشرکه شرکت غیربورسی است؟
ملک مسکونی است؟
ملک تجاری است؟
حق واگذاری محل هم وجود دارد؟
۲. عقد واقعاً بلاعوض است یا معوض؟
آیا انتقالدهنده عوض واقعی گرفته است؟
آیا مالالصلح واقعی است یا صوری و ناچیز؟
آیا بین طرفین وجهی خارج از سند ردوبدل شده است؟
۳. انتقالگیرنده چه منفعتی تحصیل کرده است؟
آیا انتقالگیرنده مالک عین شده؟
آیا منافع هم به او منتقل شده؟
آیا منافع برای مصالح یا شخص ثالث باقی مانده است؟
۴. معامله صلح ساده است یا صلح عمری؟
اگر صلح عمری باشد، ماده ۱۲۲ ق.م.م و وضعیت منافع باید جداگانه بررسی شود.
۵. مأخذ محاسبه مالیات اتفاقی چیست؟
در ملک، ارزش معاملاتی یا مأخذ مقرر قانونی باید بررسی شود.
در سهام، ارزش روز یا روش ارزشگذاری متناسب با نوع سهام اهمیت دارد.
۶. آیا معامله محاباتی است؟
اگر عوض وجود دارد اما کمتر از ارزش واقعی است، مابهالتفاوت ارزش عوضین میتواند از جهت مالیات اتفاقی مهم باشد.
جمعبندی نهایی
در صلح بلاعوض یا هبه، نباید فقط به عنوان سند نگاه کرد. باید دید در واقعیت اقتصادی معامله، چه کسی منتفع شده است.
در صلح غیرمعوض سهام، شورای عالی مالیاتی پذیرفته است که چون مالیات نقلوانتقال سهام ماهیتاً مالیات بر درآمد با نرخ مقطوع است، انتقالدهندهای که عوضی دریافت نکرده، مشمول مالیات نقلوانتقال سهام نیست. در این حالت، انتقالگیرنده به دلیل تحصیل مال بلاعوض، مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی است.
در صلح بلاعوض املاک نیز ماده ۶۳ قانون مالیاتهای مستقیم و بخشنامه ۱۳۵۳۰ همین مسیر را تأیید میکنند. اگر صلح یا هبه ملک معوض باشد، انتقالدهنده طبق ماده ۵۹ مشمول مالیات نقلوانتقال است. اما اگر بلاعوض باشد، انتقالگیرنده مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی خواهد بود.
پس قاعده کاربردی این است:
در صلح بلاعوض سهام و ملک، انتقالدهنده معمولاً مالیات نقلوانتقال نمیدهد؛ اما انتقالگیرنده از جهت مالیات بر درآمد اتفاقی باید بررسی شود.
اگر قصد انتقال سهام، سهمالشرکه یا ملک از طریق صلح، هبه، صلح عمری یا صلح با مالالصلح ناچیز را دارید، قبل از تنظیم سند، آثار مالیاتی آن را بررسی کنید. در آقای مالیات میتوانید نوع انتقال، معوض یا بلاعوض بودن معامله، مالیات نقلوانتقال، مالیات اتفاقی و ریسکهای احتمالی معامله را بهصورت تخصصی بررسی کنید تا تصمیم شما بر اساس قانون، بخشنامههای سازمان امور مالیاتی و آرای معتبر مالیاتی باشد.
هنوز دیدگاهی ثبت نشده است
اولین تجربه یا سوال را شما بنویسید تا گفتوگو شروع شود.